עוד במהלך הבנייה ליחיד (תושב חוזר משנת 2001) החייב בהגשת דוח שנתי, יש הכנסות משכר מחברה בחו"ל, והכנסות מהשכרת מבנים מסחריים. היחיד רכש מגרש בישראל במישור הפרטי, והוא נמצא בשלבי פיתוח ותכנון בנייה של ארבעה בתים צמודי קרקע למגורים. בשנה האחרונה מכר היחיד דירה למגורים, ומשום כך אינו זכאי לפטור. הוא מתכוון למכור את הבתים כבר במהלך הבנייה - עוד לפני סיומה.
השאלות:1. כיצד תדווח העסקה למס שבח אם החוזה ייערך בשלב הבנייה - כאשר העלויות עדיין לא סוכמו, וכמו כן יש עלויות משותפות לארבעת הבתים?
2. מהו שיעור המס על השבח (המגרש נרכש ב-2009)?
3. האם פקיד השומה יכול לטעון שההכנסה היא מעסק ואינה במישור הפרטי?
4. אם העסקה נושאת אופי מסחרי והיחיד מחליט לדווח כקבלן, האם יסווג כקבלן בונה או כקבלן מבצע?
עו"ד אורית ליברטי משיבה:סיווג עסקה במקרקעין - אם היא מצויה במישור ההוני, וחל עליה חוק מיסוי מקרקעין, או אם במישור הפירותי, ומחויבת במס הכנסה, אינו קל לעתים ותלוי בכמה וכמה מבחנים שנקבעו בכמה פסקי דין (
פס"ד אלמור,
פס"ד ברנר,
פס"ד חיים הס ועוד). רשימת המבחנים כפי שנקבעה בפסיקה אינה רשימה סגורה.
להלן רשימת המבחנים שבהם נעזרו בתי המשפט בבואם לקבוע אם לפנינו עסקה במישור ההוני או עסקה במישור הפירותי:
מבחן טיב הנכס והשימוש בו, מבחן הבקיאות, מבחן היקף העסקה, מבחן הארגון והפעלת מנגנון, מבחן השבחת הנכס, מבחן מימון העסקה, מבחן משך החזקה בנכס, מבחן ייעוד כספי התמורה, מבחן תדירות העסקאות, מבחן הצהרות ורישומי הנישום.
מבחני הפסיקה אינם קונקלוסיביים ואף אחד מהם אינו חד משמעי. ייתכן בהחלט כי מבחנים שונים יצביעו בכיוונים מנוגדים. קשה מאוד גם לתת משקל מדוד לכל אחד מהמבחנים. לפיכך יש לראות את המכלול - את התמונה בשלמותה, כדי להגיע למסקנה הרצויה. נדגיש כי קביעת המבחנים וגיבוש התוצאה תלויים בעובדות של כל מקרה ומקרה. יישום נכון של המבחנים מתוך התבססות על העובדות הוא שיוביל למסקנה.
עוד מבחן אשר יש בו כדי לשנות את התוצאה כולה לאחר שכבר התגבשה הוא מבחן הגג, או מבחן כלל נסיבות העסקה. כוונת הדברים היא לנסיבות מיוחדות במינן, המאפילות על המבחנים האחרים. כך לדוגמה - עולה מאירן שהביא עמו כמות גדולה של בדים למכירה אשר לכאורה, לפי כל המבחנים, הייתה עסקה מסחרית מובהקת. נקבע כי מטרת היבוא הייתה השקעה, ורק מחמת חוקי ההגבלה על המטבע באירן היה אנוס להביא את רכושו בצורה זו.
בענייננו, יש לבחון את המקרה לאור כל המבחנים כפי שפורטו לעיל.
בחינת כמה מהמבחנים, מתוך התבססות על העובדות החלקיות שנמסרו (מכירת ארבע יחידות דיור לא גמורות בפרק זמן קצר, מבלי שהיחיד התגורר בהן, כאשר אחזקת הנכס היא לתקופה קצרה יחסית), ייתכן שתוביל את פקיד השומה לטעון לעסקה בעלת אופי פירותי. עם זאת יש לבחון את כלל נסיבות העסקה אשר לא פורטו לפנינו, ושעשויות להאיר את סיווג העסקה באור אחר.
כיום, לאחר הרפורמה במס, ההבדל בין שיעורי המס במישור ההוני (מס שבח), למישור הפירותי (מס הכנסה), הוא הבדל מכריע.
על עסקה במישור ההוני יחול מס בשיעור 20% על השבח ליחיד.
לעומת זאת, על עסקה שתסווג במישור הפירותי (מס הכנסה) יחולו שיעורי המס השולי החלים על יחידים.
לעניין חישוב השבח - כל ההוצאות וההשבחות שהוצאו עד ליום המכירה יובאו בחשבון בחישוב השבח על פי הוראות
סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963.
התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהןפורסם באתר כל-מס בתאריך 19/05/2009